Il Dl 112/2008 convertito nella legge 133/2008 (la c.d. Manovra Estiva) riscrive l'intera normativa applicabile alle prestazioni alberghiere e di somministrazione di alimenti e bevande. Le modifiche alla disciplina riguardano sia l'Iva assolta su tali prestazioni sia la deducibilità dei costi sostenuti ai fini delle imposte dirette. La norma prevede, inoltre, una diversa applicazione temporale: l'Iva assolta diventerà detraibile dal 1° settembre 2008 mentre le modifiche alla deducibilità ai fini delle imposte dirette si applicheranno dal 1° gennaio 2009 (e quindi per il periodo d'imposta 2009 per le imprese con esercizio coincidente con l'anno solare).
IVA
L'articolo 19 bis1 del DPR 633/1972 prevedeva che "Salvo che formino oggetto dell'attività propria dell'impresa, non è ammessa in detrazione l'imposta relativa a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande, con esclusione di quelle inerenti alla partecipazione a convegni, congressi e simili, erogate nei giorni di svolgimento degli stessi, delle somministrazioni effettuate nei confronti dei datori di lavoro nei locali dell'impresa o in locali adibiti a mensa scolastica, aziendale o interaziendale e delle somministrazioni commesse da imprese che forniscono servizi sostitutivi di mense aziendali, a prestazioni di trasporto di persone".
L'articolo 83, commi 28 bis e 28 ter , del Dl 112/2008 abroga la parte relativa alla indetraibilità dell'Iva connessa alle prestazioni alberghiere e alla somministrazioni di alimenti e bevande. L'imposta diventa, quindi, totalmente detraibile anche quando non relativa alle spese inerenti la partecipazioni a mostre e convegni, congressi e simili per le prestazioni fruite durante tali manifestazioni (modifica che era stata introdotta con la Finanziaria 2007). La detraibilità dell'Iva sarà possibile per le prestazioni ricevute dopo il 1° settembre 2008.
Si tratta di una importante novità che rivoluzionerà integralmente il sistema oggi utilizzato, basato sul rilascio della ricevuta fiscale, che veniva registrata in prima nota e non nel registro delle fatture d'acquisto.
D'ora in poi gli esercenti prestazioni alberghiere, di ristorazione e di somministrazione di alimenti e bevande dovranno adoperarsi al fine di poter emettere la fattura relativa alla prestazione effettuata, adeguando l'apparato organizzativo e contabile alle richieste dei clienti. Il DPR 633/1972 prevede che per le prestazioni alberghiere e le somministrazioni di alimenti e bevande la fattura venga emessa solo su richiesta del cliente e non oltre il momento di effettuazione dell'operazione. Momento che coincide, per le prestazioni di servizi, all'atto del pagamento del corrispettivo o, se precedente, all'atto dell'emissione della fattura o del pagamento parziale. In questi due ultime fattispecie l'operazione si considera eseguita per il solo importo fatturato o pagato.
Quanto agli adempimenti contabili e fiscali si fanno le seguenti osservazioni. In primis la fattura rilasciata dal gestore deve indicare il nominativo dell'azienda nonché del dipendente (ma anche del collaboratore coordinato e continuativo o del lavoratore a progetto).
Proprio su questo punto la circolare 53/E del 2008 richiedeva che la fattura dovesse essere intestata sia al soggetto committente del servizio sia il soggetto che effettivamente avesse fruito del servizio. Tuttavia l'Amministrazione Finanziaria con nota del 7 ottobre 2008 è ritornata nel merito precisando che il requisito della contestazione della fattura può essere soddisfatto anche qualora i nominativi di coloro che hanno beneficiato della prestazione risultino da apposita nota predisposta successivamente e conservata unitamente alla fattura.
Tale indicazione garantisce, anche in fase di accertamento, l'inerenza della spese in quanto legata al personale addetto all'attività. Proprio su tale affermazione occorre precisare che non tutte le spese di vitto e alloggio sono detraibili/deducibili: assume un ruolo decisivo e insuperabile l'inerenze delle spese con l'attività esercitata. Principio dal quale non si può sfuggire neanche in questa fattispecie. Restano pertanto escluse le spese sostenute in occasione di cerimonie di laurea, cresime e altre occasioni spirituali e di mondanità.
Il dipendente dovrà poi predisporre una nota spese che allegherà alla fattura ricevuta; il datore di lavorò provvederà a liquidare le spese sostenute dal lavoratore, inserirle nel cedolino mensile nonché provvederà a trasmettere il documento fiscale consegnatoli al responsabile contabile che lo registrerà nel registro acquisti, detraendo l'imposta. A tal fine la Circolare 53/E del 2008 precisa come le fatture ricevute potranno essere registrate cumulativamente attraverso la predisposizione di un documento riepilogativo. L'articolo 6 del D.P.R. 695 del 1996 consente, infatti, di inserire in un documento riepilogativo le fatture d'acquisto di importo non superiore a euro 154,94 riguardanti le prestazioni fruite nel mese di riferimento: a queste verrà dato un numero di protocollo interno (diverso da quello Iva) e il documento verrà nel registro degli acquisti entro gli ordinari termini di registrazione.
Il tutto sarà senz'altro occasione per una nuova organizzazione del reparto amministrativo/contabile delle grandi aziende, le quali a fronte dei benefici dovranno sostenere costi di adeguamento/implementazione strutturale.
Non è un caso che grandi multinazionale abbiano già fatto sapere che rinunceranno a tale possibilità fiscale in quanto i benefici stimati non superano i costi organizzativi e infrastrutturali.
Le modifiche non riguardano le spese di rappresentanza, per le quali l'articolo 19 bis1, lettera h), prevede la indetraibile dell'Iva. Per spese di rappresentanza debbono intendersi quelle definite tali ai fini delle imposte sui redditi.
IMPOSTE DIRETTE
La manovra estiva introduce un'altra novità strettamente collegata alla perdita di gettito erariale derivante dalla detraibilità dell'Iva sulle prestazioni di vitto e alloggio. Il Dl 112 riduce al 75% la deducibilità di detti costi ai fini delle imposte sui redditi, con esclusione dell'Irap che dal 2008 è, per le società di capitali e gli enti commerciali, legata ai dati contabili e non ai valori fiscalmente rilevanti per l'Ires, mentre per le società di persone e le ditte individuali continuano ad avere rilevanza i valori fiscali, salvo esplicita opzione da esercitarsi entro il 31 ottobre 2008 per quelle in contabilità ordinaria. La stretta fiscale si applica anche agli esercenti arti e professioni.
Tale modifica si è resa necessaria per poter realizzare la modifica ai fini dell'Iva, come caldeggiato dalle Autorità dell'Unione Europea che aveva attivato la procedura di infrazione dell'Italia rispetto la normativa comunitaria. Tuttavia tale modifica entrerà in vigore dal 1° gennaio 2009, dopo, quindi, l'entrata in vigore della detraibilità Iva sulle prestazioni alberghiere e sulle somministrazioni di alimenti e bevande.
La nuova disciplina fa salvo quanto stabilito dall'articolo 95, comma 3, del Tuir secondo cui "Le spese di vitto e alloggio sostenute per le trasferte effettuate fuori dal territorio comunale dai lavoratori dipendenti e dai titolari di rapporti di collaborazione coordinata e continuativa sono ammesse in deduzione per un ammontare giornaliero non superiore ad euro 180,76; il predetto limite è elevato ad euro 258,23 per le trasferte all'estero".
Sono quindi integralmente deducibili le spese sostenute dai dipendenti e dagli amministratori mentre quelle sostenute dai soci (non amministratori) di società di persone sono deducibili nella misura ridotta del 75%.
SPESE DI RAPPRESENTANZA:
Il Decreto individua nella "gratuità" (e, quindi, nell'assenza di contropartita) delle spese di rappresentanza il loro carattere essenziale e specifica, poi, i criteri in base ai quali le stesse possono considerarsi "inerenti".Per aiutare il contribuente ad individuare meglio la tipologia di spesa, è fornita un'elencazione di alcune fattispecie qualificabili come "spese di rappresentanza", fattispecie per le quali si presumono sussistere i requisiti descritti, rientrando automaticamente nella nuova disciplina
Tali fattispecie riguardano:
a) viaggi turistici in cui sia svolta attività promozionale;
b) eventi a carattere conviviale in occasione di ricorrenze aziendali o festività;
c) le spese sostenute per intrattenimenti in occasione della inaugurazione di nuove sedi dell'impresa ovvero di nuovi uffici o stabilimenti;
d) eventi di intrattenimento organizzati in occasione di mostre, fiere ed eventi simili in cui è svolta attività promozionale dei beni e servizi prodotti dall'impresa;
e) ogni altra spesa per beni e servizi distribuiti o erogati gratuitamente, finalizzata ad assicurare all'impresa benefici in termini promozionali o relazionali.
Sono di rappresentanza, inoltre, le spese, per beni o servizi distribuiti gratuitamente e i contributi per organizzare convegni.
Il Decreto prevede limiti massimi di deducibilità delle spese di rappresentanza calcolati in funzione del volume dei ricavi o degli altri proventi dell'attività caratteristica dell'impresa risultanti dalla dichiarazione dei redditi. Il calcolo dell'importo massimo deducibile si effettua applicando le seguenti percentuali:
- 1,3 % dei ricavi e altri proventi fino a 10 milioni di euro;
- 0,5 % dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente euro 10 milioni e fino a 50 milioni di euro;
- 0,1 % dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente euro 50 milioni di euro.
BENI valore inferiore a 50 euro : sono deducibili al 100% le spese relative ai beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore ad euro 50.
SPESE DI OSPITALITA':
Il Decreto offre un'elencazione di fattispecie non qualificabili come spese di rappresentanza: si tratta, in particolare, delle cosidette spese per"ospitalità clienti", che, quindi, rimangono estranee al nuovo regime.
Le disposizioni del Decreto attuativo hanno cura di tutelare le esigenze di controllo del fisco, richiedendo all'impresa il rispetto di più stringenti oneri documentali. La deducibilità di tali spese è, infatti, subordinata alla tenuta di un'apposita documentazione dalla quale risultino anche:
- le generalità dei soggetti ospitati;
- la durata e il luogo di svolgimento della manifestazione;
- la natura dei costi sostenuti.
Va inoltre precisato che le spese per "ospitalità clienti", anche se non soggette ai limiti di deducibilità previsti dal Decreto, potrebbero risultare, comunque, non integralmente deducibili in base ad altre disposizioni di legge.
Si ricorda infatti che a decorrere dal 2009 le spese di vitto e alloggio potranno essere dedotte nella misura del 75%, ai sensi dell'art. 109, comma 5, del TUIR, come modificato dal D.L. n. 112/2008, convertito nella Legge n. 133/2008 (c.d. "Manovra estiva 2008")
L'Agenzia delle Entrate e gli organi di controllo competenti possono invitare i contribuenti a fornire indicazione, per ciascuna delle fattispecie di spese di rappresentanza indicate nel comma 1: a) dell'ammontare complessivo, distinto per natura, delle erogazioni effettuate nel periodo d'imposta; b) dell'ammontare dei ricavi e proventi derivanti dalla gestione caratteristica dell'impresa assunti a base di calcolo della percentuale di deducibilità; c) dell'ammontare complessivo delle spese relative ai beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50 €; d) dell'ammontare complessivo delle spese indicate nel comma 5.
Per quanto riguarda gli esercenti arti e professioni, la manovra lascia inalterato il tetto del 2%, dei compensi percepiti, alla deducibilità degli oneri di vitto e alloggio. A questo si aggiunge la riduzione della deducibilità, fissata ora al 75%. In altre parole le tali spese sono deducibili nella misura del 75% del loro costo entro l'ammontare massimo del 2% del compensi percepiti nel periodo d'imposta.
Nessuna modifica viene apportata alla deducibilità delle spese di rappresentanza: queste continueranno ad essere deducibili entro il limite dell'1% dei compensi percepiti. Inoltre, sempre la Circolare 53/E prevede espressamente che "Considerato che la disposizione che limita al 75 per cento la deducibilità dei costi per prestazioni alberghiere e somministrazione di alimenti e bevande assume carattere di regola generale, la stessa deve trovare applicazione anche quando detti costi, essendo sostenuti in contesti e circostanze particolari, si configurino alla stregua di spese di rappresentanza". In tal caso si applica il minor limite del 1% previsto per le spese di rappresentanza.
Le spese alberghiere e di ristorazione sostenute per la partecipazione a mostre e convegni saranno deducibili nella misura del 50% calcolato a sua volta sul 75% del loro ammontare.
Per i professionisti occorre approfondire il meccanismo di rimborso da parte del committente, cioè come deve materialmente svilupparsi il rimborso delle spese a favore del committente che le ha sostenute in nome proprio ma per conto del professionista.
In tal caso vi è un unico modus operandi che permette la deducibilità integrale, e non al 2%, delle spese sostenute dal committente e addebitate dal professionista nella sua parcella:
- il committente sostiene le spese e provvede a ribaltarle al professionista mediante l'emissione da parte dell'esercente di una fattura a lui intestata (coinntestata con il committente), ; il professionista deduce integralmente tale importo e poi emette regolare fattura nei confronti del committente per l'opera prestata, addebitando il rimborso delle spese. Il pagamento della fattura emessa dal committente per le spese anticipate verrà saldata, di regola, per compensazione al momento del pagamento della parcella.
Il comma 5 dell'articolo 54 del Tuir prevede infatti la deduzione integrale delle spese "sostenute dal committente per conto del professionista e da questi addebitati in fattura". Tale meccanismo è finalizzato ad evitare una disparità di trattamento ai fini reddituali: infatti se ciò non fosse possibile il professionista dedurrebbe solo il 75% (entro il limite del 2% dei compensi percepiti) delle spese anticipate dal committente, ma verrebbe tassato interamente all'atto dell'addebito di tali spese nella relativa parcella.
